רקע החברה, שהינה חברה פרטית העוסקת בין היתר במתן שירותי שמירה, זכתה במכרז שפורסם על ידי החשב הכללי והתקשרה בהסכם עם המדינה להספקת שירותי אבטחה צמודה לשרים ולמשרדי ממשלה שונים. במסגרת התקשרות זו, ועל פי תנאי המכרז, התחייבה החברה לספק ציוד מסוים ובכלל זה כ- 70 כלי רכב פרטיים. לצורך כך שכרה החברה את הרכבים הפרטיים מחברות השכרה והעמידה אותם, בליווי נהגים מטעמה, לפקודתם ושימושם של קציני הביטחון במשרדי הממשלה השונים, אשר הפעילו והשתמשו ברכבים למשימות שונות בהתאם לשיקול דעתם הבלעדי. יש לציין כי הרכבים שימשו אך ורק לצורך פעילות האבטחה האמורה ולא נעשה בהם שימוש פרטי כלשהו. למעשה היוותה החברה בבחינת “צינור” בין חברות ההשכרה ומשרדי הממשלה.

החברה דרשה לקזז את מס התשומות ששילמה ונכלל בחשבוניות המס שקיבלה מחברות ההשכרה בגין ההשכרה של הרכבים. לטענתה, הקיזוז האמור בוצע מכוח תקנה 14(ב)(2)(א) המתירה ניכוי מס תשומות על רכישה (לרבות שכירות) של רכבים פרטיים, שכן עיקר עיסוקה בתחום זה (כענף נפרד מכלל עיסוקיה) הוא העמדת הרכבים לשימושה הבלעדי של המדינה.

מנהל מע”מ דחה את טענותיה של החברה בעיקר לאור העובדה שעיסוקה של החברה איננו השכרת רכבים (ולכן החברה לא נכללת ברשימה הסגורה של החריגים המנויים בתקנה זו) אלא הספקת שירותי שמירה, אבטחת אישים וניקיון, ואילו השכרת הרכבים הפרטיים לצורך קיום פעילות האבטחה איננה אלא בבחינת ציוד נלווה לשירות העיקרי – שמירה ואבטחה, אותם התחייבה לספק עפ”י ההסכם האמור.

בית המשפט נדרש להכריע לעניין תחולת הוראת תקנה 14(ב)(2)(א) לתקנות מע”מ – האם ניתן לפרש את התקנה באופן די רחב כך שניתן לכלול ענפי משנה של העוסק ותת עיסוקים (במקום שמטרתם העיקרית הינה השכרת רכבים פרטיים) למרות שעסקו הכללי של העוסק איננו מתחום הרכב?

בית המשפט קובע כי הלשון והתכלית החד משמעיים העומדים בבסיס תקנה 14 לתקנות מע”מ, הם כדי “למנוע את השימוש ברכב פרטי בעסק על ידי הפיכת השימוש ללא כדאי מבחינת החיוב במס”. מצד שני, מחריג מחוקק המשנה, באמצעות רשימת החריגים שבסעיף, עיסוקים שכל תוכנם הוא עיסוק בכלי רכב (כגון: לימוד נהיגה, השכרת רכב, הסעות נוסעים ועוד) – ורק עיסוק שכזה יכול להתיר לעוסק בו לנכות מס תשומות בגין רכישת (השכרת) רכבים פרטיים. לפיכך, לא ניתן להכליל ברשימת החריגים שבתקנה 14(ב) עוסקים אשר פעילות מכירה או השכרת הרכבים עולה כדי ענף משנה נפרד ותת עיסוק בתוך כלל הפעילות הכללי של העוסק (שאינה בתחום הרכב).

לעמדתנו, ולאור הפרשנות הדווקנית של בית המשפט לעניין תחולת תקנה 14, על חברות הנזקקות לציי רכב לצורך עיסוקן כמתואר לעיל, לשקול עריכת שינוי מבני תאגידי כך שאת פעילות רכישת או השכרת הרכבים (לשם השכרתם ללקוחותיה) תבצע באמצעות חברה קשורה ונפרדת שכל עיסוקה הוא זה.

בנוסף, כאן המקום לציין שאך לאחרונה דחה בית המשפט המחוזי ערעור של חברת אינפו-סיסטמס  (ע”מ 1572-09-12) לקיזוז מס תשומות בגין שכירת רכבים פרטיים ששימשו אך ורק לצורך ספירת מלאי במחסני לקוחותיה בטענה כי תקנה 18 גוברת על תקנה 14 לתקנות מע”מ (ראה מבזק מס 535).

לסיכום – תקנה 14(א) אינה מתירה ניכוי תשומות בעת רכישת או שכירת רכב פרטי בין אם השימוש בו למטרות העסק בלבד ובין אם לשימוש מעורב. יחד עם זאת נדגיש, כי למרות שמס התשומות בגין רכישת או השכרת רכב פרטי איננה מותרת בקיזוז כאמור, הרי שמס תשומות בגין הוצאות האחזקה השוטפת של הרכב הפרטי, יותרו בקיזוז על פי הוראות תקנה 18 לתקנות מע”מ.

ארצי, חיבה את אלמקייס פתרונות מיסוי בע”מ

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו”ח (משפטן) יובל אבוחצירא, ממשרדנו.