הכותב: עו”ד (רו”ח) מאורי עמפלי, משרד עמפלי עריכת דין מיסים

הגדרת תושב ישראל בסעיף 1 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ”א- 1961 (להלן: “הפקודה“) לגבי יחיד קובעת ברישא הדברים, כי יחיד ייחשב כתושב ישראל אם “מרכז חייו בישראל”. בהמשך ההגדרה נקבע, כי לשם בירור מרכז החיים של היחיד יובאו בחשבון מכלול קשריו המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים של הנישום. בנוסף לסממנים המהותיים שמסייעים לנו בקביעה היכן מרכז חייו של אדם, נקבעו חזקות אובייקטיביות טכניות ולפיהן נישום יחיד הינו בחזקת תושב ישראל באם שהה בישראל בשנת מס מסוימת 183 ימים או יותר (להלן: “החזקה הראשונה“), או אם שהה בישראל בשנת מס מסוימת 30 ימים או יותר וביחד עם השנתיים שקדמו לשנת המס שהה בישראל לפחות 425 ימים בישראל (להלן: “החזקה השנייה” וביחד עם החזקה הראשונה: “החזקות“). החזקות ניתנות לסתירה על ידי הנישום ועל ידי פקיד השומה. חזקות אלו נסתרו בפסק הדין של בית המשפט העליון בעניין ספיר (ע”א 4862/13).

באותו עניין נבחנה שאלת תושבותו של יחיד בשנות המס 2001 ועד 2005.המערער שהה בעבר יחד עם משפחתו מספר שנים בסינגפור ושב לישראל בשנת 1998.בסמוך לשנת 2001 קיבל המערער הצעה לשמש כיועץ בסינגפור. ביום 1 ביוני 2001 המערער עבר להתגורר בסינגפור והחל לשמש כיועץ שם. המעבר לסינגפור לא כלל את אשתו ואת שתי בנותיו.

בבואו להכריע האם המערער הינו תושב ישראל או לאו, בחן בית המשפט המחוזי  את מרכז חייו של היחיד בשנת העזיבה ובשנות המס המאוחרות יותר. לשיטתו של בית המשפט, בשנת מס 2001 המערער היה תושב ישראל. בית המשפט ביסס את קביעתו על החזקות, שכן היחיד שהה בישראל 224 ימים באותה שנת מס, מתוכם כשלושה חודשים, לאחר מועד העזיבה ולזיקות נוספות, שהיו ליחיד בישראל באותה שנה.

ביחס לשנות המס 2002-2005 היחיד שהה בישראל 148 ימים בשנת 2002, 166 ימים בשנת 2003, ו-185 ימים בשנת 2005. לגבי שנת 2004, נראה, כי היחיד שהה לא פחות מ-145 ימים בישראל. קל לראות, אם כן, כי החזקות מורות, כי מרכז חייו של היחיד היה בישראל באותן שנות מס.

ובכל זאת, בית המשפט המחוזי קבע, כי היחיד אינו תושב ישראל לצרכי מס באותן שנות מס ( 2002-2005). המערער עבד ועובד בסינגפור; ברשותו דירת קבע בסינגפור למעלה מ-10 שנים; המערער שוהה את עיקר זמנו בסינגפור והמערער התערה בחיי המסחר, החברה והקהילה היהודית בסינגפור. בית המשפט מדגיש, כי אכן יש חשיבות למקום המגורים של התא המשפחתי וכי אין זה שכיח שבני זוג חיים את חייהם בנפרד. עם זאת, אין לשלול התנהלות זו במקרה של המערער היות והמערער שהה דרך קבע בסינגפור ומירב הזיקות מצביעות כי מרכז חייו בסינגפור.לאור האמור, קבע בית המשפט המחוזי, כי המערער ניתק את תושבותו מישראל באותן שנות מס.

ביום 20 למאי 2014 התפרסם פסק הדין של בית המשפט העליון בערעור שהגיש פקיד השומה. בית המשפט דוחה את ערעורו של פקיד השומה ומשאיר את פסק דינו של בית המשפט המחוזי על כנו ביחס לשנות המס 2002-2005, וכדבריו:“על פי הנתונים שהוצגו ההיבט המרכזי אשר יש בו ללמד על זיקתו של המשיב לישראל בשנים הרלוונטיות מתמקד בעובדה שאשתו ושתי בנותיו הבגירות חיות בישראל. נתון זה, שהינו ככל הנראה הסיבה לביקוריו התכופים של המשיב בישראל, יש לו אכן משמעות רבה משום שבדרך כלל מרכז חייו של אדם ובית הקבע שלו הוא במקום שבו מתגוררת וחיה משפחתו. אך המציאות מלמדת כי יש משפחות אשר בוחרות לחיות אחרת ועל כן אף שמדובר בנתון משמעותי הנושא משקל ממשי לצורך ההכרעה בסוגיית התושבות, הוא לבדו אינו יכול להכריע את הכף.”

בית המשפט העליון גם רואה להדגיש, כי הרכוש והזכויות שיש ליחיד בישראל נצמחו לו בעבר בעת שהיה תושב בה וכי היחיד לא ביצע בשנים האחרונות פעילות כלכלית או פיננסית בנוגע אליהם או בכלל.לאור האמור קובע בית המשפט העליון, כי הנתונים האובייקטיביים שהציג היחיד“יש בהם כדי ללמד על זיקתו המובהקת לסינגפור במכלול ההיבטים הרלוונטיים ובמידה המטה את הכף אל עבר הקביעה כי מאז שנת 2002 הפכה סינגפור למרכז חייו.”

לסיכום פסיקת בית המשפט העליון מהווה הכרעה תקדימיתביחס לשורה ארוכה של נושאים הקשורים לתושבות יחיד לצרכי מס, החל ממועד ניתוק התושבות, עבור בהכשרת פיצול תא משפחתי לצרכי מסוכלה בסתירת החזקות. הכרעה זו אינה עולה בקנה אחד עם עמדת רשות המסים ותחייב אותה, כך נראה, לאמץ גישה ליברלית יותר בסוגיות אלו.